di Paolo Salvadori

L’anno scorso intervenni, sempre su questa rivista, sul rapporto che corre tra i criteri di valutazione delle poste di bilancio stabiliti dagli IAS e quelli insegnati nei tradizionali corsi di ragioneria, mostrando (cercando di mostrare), sulle tracce di un risalente testo del Ceccherelli, Il linguaggio dei bilanci, come questo rapporto sia sostanzialmente riconducibile a quello che corre tra genere a specie.

Quest’anno prendo spunto da un altro risalente e ponderoso volumetto di Roberto Fazzi, Il governo dell’impresa, dove l’azienda viene vista come un sistema, non quindi un’entità dispersa nei suoi singoli componenti, ma come un tutto inscindibile.

Questo intervento non ha, ovviamente, intenti accademici, ma vuole solo mostrare come la frantumazione del sapere impedisca una concezione unitaria del fenomeno aziendale. La specializzazione è certamente una necessità, ma poi occorre una visione del tutto, senza la quale non si riesce a comprendere ed a collocare il particolare ed, anzi, la parte viene confusa con l’universo. Questo costituisce anche il limite delle facoltà di economia e commercio, che già negli anni 60 vivevano di tre mondi separati: c’era la ragioneria, c’era l’economia politica e c’era il diritto, che apparivano come isole scollegate ed alla fine generavano un professionista considerato poco più di un contabile. 

Il Prof. Fazzi, anche se il suo nome dirà poco ai più, insegnò a collegare questi mondi a molte generazioni di studenti e fece capire che un commercialista non è solo un super ragioniere e, meno che mai, un maneggione fiscale o, peggio, un esperto in bancherotte, ma è un economista e giurista d’impresa.

Ed è partendo da questo insegnamento che va ripresa quella antica, ma attualissima, diatriba tra Besta e Zappa, il quale, peraltro, era uno dei suoi più brillanti allievi.

In breve.

Il Besta guardava al patrimonio aziendale e vedeva l’utile come una differenza tra un patrimonio iniziale ed uno calcolato alla fine di un determinato periodo, generalmente annuale. L’utile ovviamente è sempre rappresentato da quella differenza, ma questa prospettiva non mette adeguatamente in luce lo scopo essenziale dell’impresa, che consiste nella produzione di un reddito. 

La concezione patrimonialistica dell’azienda era ben espressa da una voce, quella del “Conto merci”, in cui veniva rilevato alla fine dell’esercizio l’utile lordo: le rimanenze iniziali e finali venivano indicate come primo acquisto ed ultima vendita, le vendite figuravano in “avere” del conto e gli acquisti nel “dare”. La differenza dava un utile lordo (o, in termini attuali, un valore aggiunto) da cui doveva essere detratto il costo dei fattori della produzione, salari, rendite ed interessi, per giungere all’utile netto. Nel Conto economico veniva quindi indicato l’utile lordo senza far riferimento alle singole poste che lo componevano. Come vedremo più diffusamente in seguito, questa configurazione del Conto economico è quella che poi è risultata sostanzialmente vincente.

La visione patrimonialistica dell’azienda trovava il suo momento unificante nella rilevazione dei fatti amministrativi e nella loro rappresentazione. Da questo punto di vista, la Ragioneria era la scienza suprema degli studi aziendalistici. Per essa non ha, infatti, rilievo l’attività in concreto svolta dalle particolari aziende (industriale, commerciale, bancaria, etc…), giacché i fatti amministrativi, considerati nella loro astrattezza, prescindono dalle diverse realtà imprenditoriali. Si può così ben dire che, dal punto di vista strettamente contabile, nel fatto amministrativo si annulla ogni differenza, perché qualsiasi operazione economica può essere considerata un fatto che modifica la consistenza patrimoniale dell’impresa.

È da qui che parte la nuova visione degli studi aziendalistici enunciata da Gino Zappa nel 1926, quattro anni dopo la morte del Besta, in occasione dell’inaugurazione dell’anno accademico dell’Università Ca’ Foscari di Venezia, in una famosa prolusione: Tendenze nuove negli studi di Ragioneria. Come si vede, il punto di partenza delle riflessioni dello Zappa è la Ragioneria, là dove si era fermato il suo maestro, che nel frattempo egli aveva sostituito alla Ca’ Foscari, mentre il punto di arrivo o, meglio, la nuova partenza è l’estensione degli studi aziendalistici non solo alla rilevazione, ma anche alla gestione e all’organizzazione dell’impresa.

Un campo di studi molto vasto: il cosiddetto campo husserliano. Così chiamato per derivazione da Edmund Husserl, il filosofo della fenomenologia, oltre che maestro di Martin Heidegger, entrambi tra i più significativi filosofi del secolo scorso ed anche dell’intera storia del pensiero filosofico. Il riferimento ad Husserl non è infatti casuale, ma è un richiamo alle sue teorie, secondo le quali, del tutto coerentemente con la fondamentale tesi dell’idealismo, il divenire non esiste al di là della coscienza umana, ma solo al suo interno. Esso appare, è appunto un fenomeno (dal greco phainomai, “appaio”) di cui si ha piena consapevolezza e nei limiti in cui esso appare non solo è una fonte legittima di conoscenza, ma può anche essere descritto in tutti i suoi particolari. Per Husserl l’atto conoscitivo si risolve nell’intuizione delle essenze, è un incontrare le cose, per così dire, “in carne ed ossa”.

Orbene, se si guarda un’azienda, appare evidente che essa non è costituita solo dalla rilevazione dei fatti amministrativi, ma anche dalla sua gestione e dalla sua organizzazione.

È questo il punto di rottura tra Besta e Zappa, che segna anche il passaggio degli studi aziendalistici dalla Ragioneria all’Economia aziendale, in cui necessariamente economia e diritto si uniscono intorno a quell’unico punto di riferimento che è la realtà aziendale. È questo anche il passaggio da una professione meramente contabile ad una che getta il suo sguardo su una realtà più vasta e densa di sempre ulteriori sviluppi.

Zappa si preoccupa, altresì, di definire il rapporto tra l’Economia politica e l’Economia aziendale. La prima, nella parte dedicata alla microeconomia, tratta ovviamente anche della teoria dell’offerta, vista, però, come il limite che incontra un’impresa nella produzione dei beni, a seconda del mercato in cui opera, mentre l’Economia aziendale si occupa della rilevazione dei fatti amministrativi, della gestione e dell’organizzazione di un’azienda, visti nella loro essenza costitutiva, indipendentemente cioè dal mercato di riferimento, che può indifferentemente essere di concorrenza perfetta, monopolistico o oligopolistico. Le regole della rilevazione dei fatti amministrativi, della gestione e dell’organizzazione sono comunque le stesse e, concettualmente, non dipendono neppure dalle dimensioni aziendali.

Infine, sul piano strettamente ragionieristico, in coerenza con l’idea che la produzione del reddito è lo scopo essenziale dell’impresa, lo Zappa abbandonò il criterio dell’utile lordo per accogliere quello della distinzione dei ricavi e dei costi all’interno di un unico conto economico, ponendo così lo sguardo sull’utile netto e sulla sua composizione. Anche da questo punto di vista l’allontanamento dalla visione patrimonialistica del Besta non poteva essere più radicale.

In questa prospettiva, un’azienda che produce reddito, in linea di massima e, naturalmente, ove il rendimento sia coerente con il premio al rischio di quell’attività, non avrà mai problemi nel reperimento della finanza che le è necessaria, perché essa sarà sempre in grado di raccogliere capitali di rischio o finanziamenti bancari, in quanto ai mercati non interessa l’utile lordo, ma quello netto e la sua decifrazione.

Come si è già anticipato, non è stata però quella dello Zappa la posizione vincente, ma l’altra, quella del suo maestro, che era anche la posizione del Fazzi, sebbene un suo eminente allievo, il Prof. Aldo Bompani, non me lo abbia esplicitamente confermato. Tuttavia, le sue lezioni erano molto chiare. Egli distingueva il Conto economico in due parti: una era il Conto esercizio e l’altra il Conto dei profitti e delle perdite. Nel primo andavano le rimanenze iniziali e finali, oltre che i ricavi ed i costi, e rimanevano fuori il costo del lavoro, le rendite, gli interessi ed i profitti. Pertanto, il risultato del Conto esercizio era esattamente corrispondente a quello del “Conto merci” del Besta. In questa configurazione, il Conto esercizio evidenzia il valore aggiunto prodotto da un’azienda e misura la frazione del Prodotto interno lordo (PIL) riferibile a quella impresa. È da esso poi che si attinge per pagare tutti gli altri fattori della produzione (salari, rendite, interessi e profitti) ed è sostanzialmente questa la rappresentazione del Conto economico accolta dagli attuali principi contabili, oltre che essere il riferimento più sicuro di ogni valutazione aziendale.

In conclusione, la diatriba tra Besta e Zappa è più attuale di quel che si creda, giacché in essa si coglie il rapporto tra la parte ed il tutto, che si traduce sul piano professionale nella differenza tra una professione specialistica ed una che si pone accanto alle scelte imprenditoriali e che, dunque, si occupa del governo dell’impresa nella sua dimensione più vasta e più autentica.