Iva, pro rata meno stringente

Più facile evitare le limitazioni della detrazione dell’Iva derivanti dal pro rata: al fine di tenere distinte le operazioni imponibili da quelle esenti, i contribuenti possono optare per l’applicazione separata dell’imposta anche se le due tipologie di operazioni ricadono nello steso codice di attività. Ciò a condizione che gli acquisti siano specificamente riferibili alle due tipologie di operazioni e sussista la possibilità, per i beni ammortizzabili e i servizi a uso promiscuo, di determinare oggettivamente le quote imputabili all’una e all’altra. L’importante chiarimento è contenuto nella circolare n. 19/2018, con la quale l’Agenzia delle entrate illustra la disciplina dei gruppi Iva. La circolare, inoltre, «correggendo» la norma nazionale attraverso un’interpretazione conforme alle disposizioni della direttiva Iva, afferma che anche i passaggi di beni tra attività separate assumono rilevanza, e devono, quindi, essere fatturati con l’applicazione dell’imposta, soltanto nel caso in cui siano diretti verso un’attività con detrazione ridotta o forfettizzata, riconoscendo così indispensabile una condizione che la norma richiede soltanto per i passaggi di servizi. L’introduzione della disciplina del gruppo Iva, insomma, ha offerto l’occasione per un’importante rilettura delle disposizioni dell’art. 36 del dpr n. 633/72 nel segno di una maggiore coerenza con il sistema dell’imposta, a beneficio della generalità dei soggetti passivi. Per quanto riguarda la separazione facoltativa delle attività, che l’art. 36, comma 3, dpr 633/72 contempla peri soggetti che svolgono «più imprese» o «più attività nell’ambito della stessa impresa», la circolare rammenta che, per prassi costante, il presupposto per l’esercizio di tale facoltà si realizza in presenza di attività oggettivamente scindibili, in quanto sostanzialmente diverse fra loro e di regola individuate da diversi codici Ateco. Pur confermando tali chiarimenti, l’agenzia ritiene necessaria un’interpretazione della norma conforme alle previsioni della direttiva. II riferimento al codice Ateco non può infatti considerarsi esaustivo per il riscontro del carattere della diversità delle attività separabili, ma costituisce uno dei criteri utilizzabili». II presupposto per la separazione deve infatti ritenersi soddisfatto qualora le attività «presentino in concreto una costante uniformità nei loro elementi essenziali e siano comunque suscettibili di essere distinte in base a criteri oggettivi», per esempio, nel caso in cui «un soggetto passivo ponga in essere, in via sistematica e non occasionale, sia operazioni imponibili sia operazioni esenti», pur inquadrabili nell’ambito di un medesimo codice, «e si riscontri la presenza strutturale di acquisti di beni e servizi specificamente riferibili alle diverse tipologie di operazioni attive (rispettivamente, imponibili ed esenti) poste in essere nonché vi sia, rispetto ai beni ammortizzabili e ai servizi utilizzati promiscuamente, la possibilità di determinare, sempre con criteri oggettivi, l’effettiva quota di utilizzo nell’ambito delle diverse tipologie di operazioni. Tale possibilità consente di evitare gli effetti negativi che deriverebbero dall’applicazione unitaria e indifferenziata, a tutte le attività esercitate, del pro rata generale di detrazione». Si perviene così ad una determinazione più precisa dell’imposta detraibile, rispetto alla forfettizzazione del pro rata, in linea con la direttiva e con l’insegnamento della Corte Ue. Provando a concretizzare le indicazioni dell’Agenzia, si può pensare al bar, attività imponibile, che ospita qualche macchina da gioco che produce ricavi esenti, non di rado superiori a quelli dell’attività di somministrazione. La controversa questione dell’obbligo o meno di procedere, in tale situazione, al calcolo del pro rata, che evidentemente penalizzerebbe in modo in giusto il soggetto, falcidiando la detrazione su acquisti che sono quasi esclusivamente destinati all’attività imponibile, dovrebbe ora poter trovare soluzione con la separazione dei due settori; soluzione fino ad oggi a rischio di contestazione a causa della dubbia possibilità di individuare una distinta attività di gestione sala gioco o di apparecchi da gioco. Occorre peraltro ricordare che, in caso di separazione facoltativa delle attività, il citato terzo comma dell’art. 36 stabilisce che non è ammessa in detrazione l’Iva relativa agli acquisti di «beni non ammortizzabili utilizzati promiscuamente», che nell’esemplificazione sarebbero rappresentati dall’energia elettrica, qualora non vi sia uno specifico contatore destinato esclusivamente all’alimentazione degli apparecchi da gioco. Tornando alla circolare 19, richiederebbe però una precisazione il passaggio in cui, ricordando le speciali disposizioni che già permettevano, nel settore immobiliare, la separazione di attività contraddistinte da un unico codice, vengono richiamati i chiarimenti forniti dalla circolare 22/2013, basati sulla lettera della norma, che prevede «la possibilità di separare, nell’ambito dell’attività di locazione di fabbricati, le locazioni di fabbricati abitativi esenti dalle locazioni di altri fabbricati», nonché «le cessioni di fabbricati abitativi esenti dalle cessioni di altri fabbricati o immobili». Dette disposizioni dovrebbero consentire di separare i proventi esenti da quelli imponibili, in modo da evitare il criterio del pro rata generale e determinare l’Iva ammessa in detrazione secondo il principio di destinazione, in armonia con il sistema, come riconosce la circolare. A tale scopo, però, è necessario superare la formulazione testuale, che, essendo stata elaborata in un quadro normativo molto diverso, non è del tutto idonea: essa non permette di separare, per esempio, le locazioni esenti da quelle imponibili, ma le locazioni di «fabbricati abitativi esenti» e rispetto alle locazioni di «altri fabbricati o immobili», con la conseguenza che la locazione esente di un fabbricato strumentale non può allocarsi nel primo settore, che può comprendere solo fabbricati abitativi. La locazione imponibile di un fabbricato abitativo, poi, paradossalmente non potrebbe essere collocata in alcuno dei due settori.